► “FABBRICATI TUPINI” E COSTRUZIONI RURALI

L’aliquota IVA ridotta del 4% (n. 24 della Tabella A, Parte II, allegata al DPR 633/72) si applica alle cessioni di beni, con esclusione delle materie prime e semilavorate, forniti per la costruzione, anche in economia, di:

• fabbricati con le caratteristiche di cui alla “legge Tupini” (art. 13 della L. 408/49);

• costruzioni rurali (n. 21-bis della Tabella A, Parte II, allegata al DPR 633/72).

Fabbricati “legge Tupini”

Le caratteristiche dei fabbricati denominati “legge Tupini” sono le seguenti:

• deve trattarsi di case di abitazione, comprendenti anche uffici e negozi, che non abbiano il carattere di abitazioni “di lusso” (requisito non più richiesto: cfr. circ. 31/E/2014);

• più del 50% della superficie totale dei piani sopra terra deve essere destinata ad abitazione;

• non più del 25% della superficie totale dei piani sopra terra può essere destinata a negozi.

1.Interventi edilizi assimilati alla costruzione

Ai fini dell’agevolazione, sono assimilati alla costruzione gli interventi di:

• ampliamento e completamento di edifici (RM 7.9.73 n. 503164, RM 4.12.73 n. 502670, RM 25.3.74 n. 500309, RM 24.9.79 n. 363161, RM 7.4.81 n. 330968 e RM 22.6.83 n. 341334);

• ricostruzione totale, ovvero costruzione di nuovi edifici che incorporino i muri perimetrali o altre strutture portanti di fabbricati preesistenti (RM 25.1.74 n. 503991, RM 4.12.74 n. 502331 e RM 23.11.76 n. 363563).

Interventi edilizi non assimilati alla costruzione

Non sono invece assimilati alla costruzione:

• i riattamenti, i rifacimenti, i riammodernamenti e le ristrutturazioni (RM 30.6.73 n. 501787, RM 5.2.74 n. 504287, RM 27.6.74 n. 504306 e RM 3.1.78 n. 363629);

• le manutenzioni ordinarie e straordinarie e i lavori di miglioria.

2.Ulteriori operazioni soggette ad aliquota IVA del 4%

L’aliquota agevolata si applica anche:

• alle prestazioni di posa in opera che si configurino come operazioni accessorie alla cessione del materiale ex art. 12 del DPR 633/72 (CM 2.3.94 n. 1/E);

• alle cessioni di beni finiti utilizzati per la realizzazione di immobili la cui cessione non sia soggetta ad aliquota agevolata (CM 2.3.94 n. 1/E).

3.Beni agevolati

Sono agevolati i beni che concorrono a formare la costruzione degli immobili senza perdere la loro individualità, tanto da essere suscettibili di ripetute utilizzazioni. A titolo esemplificativo, sono da considerare beni finiti gli ascensori, i montacarichi, gli infissi, i sanitari, i prodotti per gli impianti idrici, elettrici e a gas (CM 2.3.94 n. 1/E, § 8).

Le ringhiere per balconi, le recinzioni e le terrazze montate su pavimento e facciata dell’edificio possono rientrare nella categoria dei “beni finiti”, beneficiando delle aliquote IVA ridotte qualora mantengano una propria individualità e autonomia funzionale, siano sostituibili in modo assolutamente autonomo dalla struttura della quale fanno parte, senza perdere le proprie caratteristiche, tanto da essere suscettibili di ripetute utilizzazioni, non solo in astratto (risposta interpello Agenzia delle Entrate 21.2.2020 n. 71).

Non rientrano, invece, nell’agevolazione quei beni che, pur essendo prodotti finiti per il cedente, costituiscono materie prime e semilavorate per l’acquirente, quali mattoni, maioliche, chiodi, tondini di ferro, calce, cemento, tavolati, tubi metallici, ecc. (RM 18.10.82 n. 353485).

3.1Beni importati

L’importazione di “beni finiti”, destinati ad impianti ad “energia-solare”, è soggetta a IVA con applicazione dell’aliquota ridotta del 10% (n. 127-sexies della Tabella A Parte III allegata al DPR 633/72) (ris. Agenzia delle Entrate 3.12.2008 n. 469).

Affinché possa essere applicata l’aliquota agevolata è necessario che, all’atto dell’importazione, il cessionario finale o l’installatore dichiari la specifica destinazione d’uso dei predetti “beni finiti” (si tratta, in particolare, di moduli fotovoltaici, inverters e strutture metalliche di supporto); deve, in altri termini, risultare che questi ultimi siano destinati agli impianti ad energia-solare (CM 2.3.94 n. 1/E).

3.2Individuazione dei beni soggetti ad aliquota ridotta

L’aliquota ridotta del 4% si applica ai seguenti beni:

• ascensori e montacarichi (CM 17.4.81 n. 14 e CM 2.3.94 n. 1/E);

• impianti di edifici ospedalieri di nuova costruzione (RM 9.2.82 n. 334291 e RM 19.10.84 n. 398848);

• beni finiti per la costruzione di motrici, carrozze e altro materiale rotabile (RM 28.7.92 n. 41452);

• attrezzatura di stoccaggio, trasporto e lavorazione di prodotti agricoli (RM 1.6.90 n. 430478), compresi gli impianti di smaltimento delle acque e degli scarti di lavorazione (RM 20.7.90 n. 430579);

• prodotti per impianti idrici (tubi, contatori) e sanitari per bagno (CM 17.4.81 n. 14 e CM 2.3.94 n. 1/E);

• prodotti per impianti a gas e di riscaldamento (caldaie, elementi di termosifone, tubazioni) (CM 17.4.81 n. 14 e CM 2.3.94 n. 1/E);

• impianti di riscaldamento ad energia solare (RM 17.1.86 n. 324048);

• caminetti (CM 17.4.81 n. 14 e RM 18.10.82 n. 353485);

• tubi in gres ceramico e loro raccordi, impiegati per la costruzione di impianti di riscaldamento, idrici, del gas, ecc. (RM 8.2.83 n. 354328);

• prodotti per impianti elettrici (contatore, interruttori, filo elettrico) (CM 17.4.81 n. 14 e CM 2.3.94 n. 1/E);

• infissi interni ed esterni (CM 2.3.94 n. 1/E);

• porte a scomparsa (RM 8.9.86 n. 360866);

• scale a chiocciola (RM 9.3.96 n. 39/E);

• apparecchiature destinate a incorporarsi nelle strutture dell’edificio, sì da costituirne parte integrante, pur senza perdere la propria individualità (RM 29.2.92 n. 431318).

3.3Beni esclusi dall’agevolazione

Devono ritenersi esclusi dall’applicazione dell’aliquota IVA ridotta del 4% i seguenti beni:

• materiali inerti quali, ad esempio, polistirolo liquido o in granuli, sabbia di cava, ghiaia e ghiaietto, argilla espansa, pietrisco, vermiculite, graniglia, argilla (RM 25.1.78 n. 9082);

• leganti e loro composti, quali ad esempio cementi normali e clinker, calce, gesso, malta (RM 20.6.92 n. 430331);

• laterizi (es. mattoni anche refrattari pure per stufe, tavelle e tavelloni, comignoli per canne fumarie, tegole) (RM 11.12.79 n. 368812);

• manufatti e prefabbricati in gesso, cemento e laterocemento, ferrocemento, fibrocemento, eventualmente anche con altri composti (RM 25.1.82 n. 330966);

• pali in calcestruzzo compresi quelli per recinzioni (RM 22.7.83 n. 340596 e RM 24.3.92 n. 431239);

• paracarri (RM 30.1.88 n. 460624);

• rete elettrosaldata (RM 21.4.86 n. 324475);

• trefoli in acciaio (RM 24.7.86 n. 362065);

• materiale deumidificante (RM 6.8.91 n. 431210 e RM 6.11.91 n. 3563);

• materiali per pavimentazione interna o esterna (es. moquette, pavimenti in gomma, pavimenti in P.V.C., prodotto ceramico denominato biscotto, pannelli in fibre di legno) (RM 9.12.88 n. 550419);

• pavimenti in legno (RM 26.4.94 n. 7-639), anche in laminato di tipo flottante che non preveda l’utilizzo di collanti (ris. Agenzia delle Entrate 25.6.2012 n. 71);

• battiscopa in legno (RM 30.7.84 n. 395477 e RM 24.7.86 n. 324252); – profili antiscivolo e giunti di dilatazione (RM 3.1.86 n. 324663);

• materiali per rivestimenti (es. carta da parati e carta-stoffa da parati, quarzo plastico, piastrelle da rivestimento murale in sughero, listoni in legno, linoleum);

• sottocarta da parati (RM 24.7.86 n. 324732);

• perline (RM 11.6.84 n. 396556 e RM 28.5.87 n. 364352);

• pannelli in legno compensato (RM 3.5.83 n. 352163 e RM 2.4.87 n. 364228);

• idropitture e pitture murali (RM 3.2.89 n. 551469, RM 5.7.89 n. 550091, RM 5.7.89 n. 550125, RM 19.10.89 n. 551040, RM 12.3.90 n. 430055, RM 13.3.90 n. 430043, RM 11.4.90 n. 945/9516, CM 13.7.90 n. 48, RM 28.7.90 n. 430210, RM 10.10.90 n. 430952 e RM 9.3.91 n. 431099);

• stucco (RM 15.3.90 n. 551263, RM 9.3.91 n. 431099, RM 1.6.91 n. 430971 e RM 7.2.95 n. 30/E);

• materiali di coibentazione, impermeabilizzanti, isolanti flessibili in gomma per tubi (RM 26.9.83 n. 353877 e RM 24.7.86 n. 323719);

• lana di roccia (RM 20.5.83 n. 350671, RM 14.2.85 n. 399855 e RM 28.5.87 n. 362152);

• controsoffitti isolanti acustici (RM 14.2.85 n. 399855 e RM 31.12.90 n. 551177);

• pannelli in legno denominati Gutex (RM 22.4.94 n. 7-345);

• guaine impermeabili normali e con alluminio (RM 20.5.83 n. 350671);

• impermeabilizzanti per esterni (RM 17.4.86 n. 321316);

• polietilene espanso (RM 27.4.83 n. 341728, RM 14.2.85 n. 399855 e RM 19.5.92 n. 430399);

• vetro multicellulare e vetro in alveoli (RM 2.5.89 n. 550349);

• materiali bituminosi e bitumati (es. conglomerati bituminosi) (CM 17.4.81 n. 14);

• beni considerati come arredi od ornamenti, quali fioriere, panchine, porta-biciclette, contenitori per rifiuti (RM 30.1.88 n. 460624.);

• feldspati (RM 30.1.74 n. 500073);

• marmette e marmittoni (RM 25.7.77 n. 364262);

• pietra pomice (RM 24.3.88 n. 550206);

• sottoprodotti quali granulati, cubetti, polveri (RM 22.6.73 n. 31286);

• prodotti dell’industria lapidea lavorati e non (RM 30.7.90 n. 430395);

• tegole composte di materiale lapideo (RM 11.12.79 n. 368812);

• lapidi (RM 8.2.83 n. 350577);

• tombe (RM 17.12.83 n. 343081);

• statue in marmo (RM 30.7.90 n. 430395);

• rivestimenti in legno o marmo per i caminetti (RM 30.7.91 n. 430786).

► INTERVENTI DI RECUPERO EDILIZIO

Si applica l’aliquota IVA ridotta del 10% per le cessioni di beni, escluse le materie prime e semilavorate, forniti per la realizzazione degli interventi (n. 127-terdecies della Tabella A, Parte III, allegata al DPR 633/72):

• di restauro e risanamento conservativo;

• di ristrutturazione edilizia;

• di ristrutturazione urbanistica.

1.Restauro e risanamento conservativo

Gli interventi di restauro e risanamento conservativo (art. 31 co. 1 lett. c) della L. 457/78, ora art. 3 lett. c) del DPR 380/2001) riguardano la conservazione dell’organismo edilizio e la sua funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto degli elementi tipologici, formali e strutturali dell’organismo stesso, ne consentano destinazioni d’uso con essi compatibili.

Gli interventi si suddividono in due tipologie distinte:

• restauri: consistono nella restituzione di un immobile di particolare valore architettonico, storico o artistico ad una configurazione conforme ai valori che si intendono tutelare. Tali interventi si concretizzano nella conservazione degli originari elementi, ovvero nella sostituzione degli elementi stessi ricorrendo a tecnologie e materiali simili a quelli originari di impianto dell’edificio stesso;

• risanamenti conservativi: consistono nell’adeguare ad una migliore esigenza d’uso attuale un edificio esistente, sotto gli aspetti tipologici, formali, strutturali e funzionali.

Esemplificazioni fornite dalla prassi

Costituiscono interventi di restauro e risanamento conservativo (CM 24.2.98 n. 57/E):

• l’apertura di finestre per esigenze di aerazione dei locali;

• l’adeguamento delle altezze dei solai, con il rispetto delle volumetrie esistenti;

• il ripristino dell’aspetto storico-architettonico di un edificio, anche attraverso demolizioni;

• l’innovazione delle strutture verticali e orizzontali;

• le modifiche tipologiche delle singole unità immobiliari, per una loro più funzionale distribuzione.

2.Ristrutturazione edilizia

Gli interventi di ristrutturazione edilizia (art. 31 co. 1 lett. d) della L. 457/78 ora art. 3 lett. d) del DPR 380/2001) sono finalizzati a modificare la struttura dell’immobile, che deve sostituire un’entità ontologicamente e qualitativamente diversa dalla precedente.

Nella nozione urbanistica di ristrutturazione edilizia sono compresi gli interventi consistenti nella demolizione e successiva fedele ricostruzione di un fabbricato identico, quanto a sagoma, volumi, area di sedime e caratteristiche dei materiali, a quello preesistente, fatte salve le sole innovazioni necessarie per l’adeguamento alla normativa antisismica (art. 3 lett. d) del DPR 380/2001).

Esemplificazioni fornite dalla prassi

Costituiscono interventi di ristrutturazione edilizia (CM 57/E/98):

• gli ampliamenti di superficie;

• le modifiche agli elementi strutturali, con variazione delle quote d’imposta dei solai;

• la trasformazione di locali accessori in locali residenziali;

• il mutamento di destinazione d’uso degli edifici;

• la costruzione di servizi igienici in ampliamento delle superfici e dei volumi esistenti;

• la riorganizzazione distributiva degli edifici e delle unità immobiliari, del loro numero e delle loro dimensioni.

3.Demolizione di un immobile vetusto e sostituzione con uno più moderno

La sostituzione di costruzioni vetuste con fabbricati più moderni aventi la stessa destinazione e, di conseguenza, l’impiego di questi ultimi per lo svolgimento di operazioni imponibili a valle non spezza in alcun modo il legame diretto esistente tra l’acquisto a monte dei fabbricati in questione, da un lato, e le attività economiche realizzate successivamente dal soggetto passivo, dall’altro. Di conseguenza, l’acquisto degli immobili in esame e la loro successiva distruzione in vista della loro modernizzazione costituiscono una sequenza di operazioni legate tra loro, aventi ad oggetto la realizzazione di operazioni imponibili, al pari dell’acquisto di immobili nuovi e del loro impiego diretto (Corte di Giustizia 18.10.2012 causa C-234/11).

Sulla base delle considerazioni esposte, la distruzione di diversi fabbricati destinati alla produzione di energia e la loro sostituzione con fabbricati più moderni aventi la stessa destinazione non costituiscono un mutamento, intervenuto successivamente alla dichiarazione IVA, degli elementi presi in considerazione per determinare l’importo della detrazione, e dunque non comportano l’obbligo di rettificare la suddetta detrazione (Corte di Giustizia 18.10.2012 causa C-234/11).

In linea con questa impostazione, il soggetto che acquista un terreno con sovrastanti fabbricati da demolire allo scopo di realizzare nuove costruzioni ha diritto alla detrazione dell’IVA pagata per l’acquisto senza essere obbligato a rettificare la detrazione a seguito della demolizione degli edifici. L’acquisto dell’immobile e la successiva demolizione costituiscono, infatti, operazioni collegate che risultano dirette alla produzione di operazioni imponibili (Corte di Giustizia 29.11.2012, relativa alla causa C-257/11).

La totale demolizione del fabbricato con fedele ricostruzione non configura una nuova costruzione, ma un intervento di recupero di edifici preesistenti (circ. Agenzia delle Entrate 16.2.2007 n. 11, § 3.1).

Ristrutturazione dell’immobile in cambio del suo utilizzo

Una prestazione di servizi di ristrutturazione e di arredamento di un appartamento si considera effettuata a titolo oneroso allorché, in forza di un contratto concluso con il proprietario, il prestatore (Corte di Giustizia 26.9.2013 causa C-283/12):

• da un lato, s’impegna a effettuare tale prestazione a proprie spese;

• dall’altro, ottiene il diritto di disporre dell’appartamento per utilizzarlo per la propria attività economica per la durata del contratto, senza essere tenuto a pagare un canone di locazione, mentre il proprietario rientra nel possesso dell’appartamento ristrutturato alla scadenza del contratto.

4.Nuova costruzione

Configurano nuova costruzione gli interventi di trasformazione edilizia e urbanistica del territorio che non costituiscano (art. 3 co. 1 lett. e) del DPR 380/2001):

• interventi manutentori;

• restauro o risanamento conservativo;

• ristrutturazione edilizia.

Si considerano in ogni caso interventi di nuova costruzione:

• la costruzione di manufatti edilizi fuori terra o interrati, ovvero l’ampliamento di quelli esistenti all’esterno della sagoma esistente, fermo restando, per gli interventi pertinenziali, quanto precisato nel punto che segue;

• gli interventi pertinenziali che le norme tecniche degli strumenti urbanistici, in relazione alla zonizzazione e al pregio ambientale e paesaggistico delle aree, qualifichino come interventi di nuova costruzione, ovvero che comportino la realizzazione di un volume superiore al 20% del volume dell’edificio principale;

• gli interventi di urbanizzazione primaria e secondaria realizzati da soggetti diversi dal Comune;

• la realizzazione di infrastrutture e di impianti, anche per pubblici servizi, che comporti la trasformazione in via permanente di suolo inedificato;

• l’installazione di torri e tralicci per impianti radio-ricetrasmittenti e di ripetitori per i servizi di telecomunicazione;

• l’installazione di manufatti leggeri, anche prefabbricati, e di strutture di qualsiasi genere, quali roulottes, campers, case mobili, imbarcazioni, che siano utilizzati come abitazioni, ambienti di lavoro, oppure come depositi, magazzini e simili, e che non siano diretti a soddisfare esigenze meramente temporanee;

• la realizzazione di depositi di merci o di materiali, la realizzazione di impianti per attività produttive all’aperto ove comportino l’esecuzione di lavori cui consegua la trasformazione permanente del suolo inedificato.

5.Ristrutturazione urbanistica

Gli interventi di ristrutturazione urbanistica (art. 31 co. 1 lett. e) della L. 457/78, ora art. 3 lett. f) del DPR 380/2001) sono rivolti a sostituire l’esistente tessuto urbano edilizio, anche se attuati attraverso lottizzazioni convenzionate (RM 6.3.97 n. 41/E).

La sostituzione del tessuto urbano implica anche la necessità di demolire i fabbricati esistenti (RM 18.2.92 n. 431302).

Esemplificazioni fornite dalla prassi ministeriale

Sulla scorta dei chiarimenti forniti dalla prassi ministeriale, costituiscono interventi di ristrutturazione urbanistica:

• la demolizione nel centro storico di un fabbricato degradato e la costruzione sull’area di risulta di un parcheggio multipiano e di un fabbricato ad uso abitativo (RM 24.9.91 n. 430395);

• il consolidamento o trasferimento di un intero abitato mediante la costruzione di un nuovo centro cittadino (RM 16.12.91 n. 501044);

• l’ampliamento di uno stabilimento in un’area con problemi sotto il profilo paesaggistico (RM 17.12.91 n. 501157);

• la sistemazione della superficie viaria e del tessuto urbano (RM 7.4.93 n. 430607);

• la ripavimentazione e l’ampliamento della rampa di accesso al centro storico (RM 7.4.99 n. 61/E);

• il rifacimento dell’impianto di pubblica illuminazione (RM 7.4.99 n. 61/E).