► INQUADRAMENTO GENERALE

Con l’espressione “agevolazione per l’acquisto della prima casa” si fa riferimento ad una disciplina di natura fiscale, ovvero, propriamente, si allude al trattamento fiscale maggiormente favorevole rispetto ai regimi ordinari, disposto nel DPR 26.4.86 n. 131 (Testo Unico dell’imposta di registro - TUR) e nel DPR 26.10.72 n. 633 (Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto).

► SOSPENSIONE DEI TERMINI - COVID-19 - DAL 23.2.2020 AL 31.3.2022

La materia delle “agevolazioni prima casa” è regolata dall’art. 1 della Tariffa Parte Prima allegata al TUR (DPR n. 131/1986) e dalla Nota II-bis in calce a detto articolo, la quale prevede una serie di termini che il contribuente deve rispettare per evitare la decadenza dalle agevolazioni “prima casa” (meglio analizzati nei prossimi capitoli del presente volume).

Considerata l’importanza della materia e l’eccezionale normativa di emergenza emanata a fronte della pandemia determinata dal Covid-19, prima di analizzare nel dettaglio la normativa tributaria delle “agevolazioni prima casa”, si segnala che fino al 31 marzo 2022 è stato sospeso il decorso dei termini per evitare la decadenza dal beneficio fiscale.

I termini previsti dalla legge hanno quindi iniziato decorrere nuovamente dal 1° aprile 2022.

La sospensione ha riguardato:

• i «termini previsti nella nota II-bis all’articolo 1» del TUR; nonché,

• del «termine previsto dall’articolo 7» L. 448/98, «ai fini del riconoscimento del credito d’imposta per il riacquisto della prima casa».

⊳ Il tema è trattato in maniera dettagliata nel cap. 49, “Agevolazioni prima casa: revoca e decadenza”, cui si rinvia.

► CRONOLOGIA DELLE NORME IN TEMA DI AGEVOLAZIONI “PRIMA CASA” - IMPOSTA DI REGISTRO

Il tema delle agevolazioni “prima casa” è stato caratterizzato dal susseguirsi di una serie di norme la prima delle quali risale all’anno 1982, cui hanno fatto seguito plurimi successivi interventi legislativi.

Per quanto concerne la cronologia delle norme che hanno interessato il tema delle “agevolazioni prima casa”, si rinvia al seguente volume: Angelo Busani, L’agevolazione per l’acquisto della “prima casa”, II ed., Milano, 2015.

1.Estensione del regime agevolato anche agli acquisti a titolo gratuito e acquisti per usucapione

Originariamente il legislatore fiscale limitò la tassazione agevolata alla registrazione dei soli atti di trasferimento a titolo oneroso ma con la L. 21.11.2000 n. 342 detta limitazione fu superata e fu esteso il regime degli acquisti effettuati mediante le agevolazioni “prima casa”, anche a quelli per donazione e per successione a causa di morte.

Ulteriore estensione del beneficio fiscale si ebbe con il DL 2.3.89 n. 69 che diede ingresso all’agevolazioni “prima casa” anche agli acquisti effettuati per usucapione, e ciò avvenne mediante l’introduzione della Nota II-bis all’art. 8 TP1.

► DIVERSA IMPOSIZIONE AI FINI REGISTRO ED IVA

1.Acquisti soggetti a imposta di registro

L’imposta di registro è determinata nella misura del 2% qualora «il trasferimento [abbia] per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9, ove ricorrano le condizioni di cui alla Nota II bis» (art. 1, secondo periodo, TP1, allegata al TUR).

Con la legge di Stabilità per l’anno 2016 è stata introdotta una speciale disciplina inerente il contratto di locazione finanziaria avente ad oggetto immobili a destinazione abitativa (c.d. “leasing abitativo”), da adibire ad abitazione principale, introducendo nell’art. 1, TP1 allegata al TUR, un quarto periodo (oltre alla Nota II-sexies, posta in calce), in virtù del quale, la fattispecie in esame sconta l’imposta di registro nella misura dell’1,5% qualora il contratto abbia «per oggetto case di abitazione, di categoria catastale diversa da A1, A8 e A9, acquisite in locazione finanziaria da utilizzatori per i quali ricorrono le condizioni di cui alle Note II-bis) e II-sexies)» (art. 1, co. da 76 a 84, L. 28.12.2015 n. 208, legge di Stabilità 2016, in vigore dall’1.1.2016).

⊳ Per approfondimenti si rinvia al successivo paragrafo “Contratto di leasing”.

L’imposta di registro è dovuta nella misura minima di euro 1.000,00, ai sensi dell’art. 10, co. 2, DLgs. 14.3.2011 n. 23, con effetto dall’1.1.2014, in base all’art. 10, co. 5, DLgs. 14.3.2011 n. 23.

Sono inoltre dovute, nella misura fissa di euro 50,00 ciascuna, le seguenti imposte:

• l’imposta ipotecaria (art. 10, co. 3, DLgs. 23/2011); e

• l’imposta catastale (art. 10, co. 3, DLgs. 23/2011).

Non sono invece dovute l’imposta di bollo e le tasse ipotecarie, ai sensi dell’art. 10, co. 3, DLgs. 23/2011, con effetto dall’1.1.2014 (ai sensi dell’art. 10, co. 5, DLgs. 23/2011).

2.Cessioni imponibili con l’imposta sul valore aggiunto

L’imposta è determinata nella misura del 4%, se la cessione ha ad oggetto «case di abitazione ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9, ancorché non ultimate, purché permanga l’originaria destinazione, in presenza delle condizioni di cui alla Nota II-bis) all’art. 1 della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 26.4.1986, n. 131 […]» (n. 21) della Tabella A, Parte II, allegata al DPR 26.10.72 n. 633).

In materia di IVA non è previsto un importo minimo dell’imposta dovuta. Sono inoltre dovute, nella misura fissa di euro 200,00 ciascuna (art. 26, co. 2, DL 12.9.2013 n. 104), le seguenti imposte:

• registro (art. 40, co. 1, TUR, e art. 11, TP1);

• ipotecaria (nota all’art. 1 della Tariffa allegata al DLgs. 31.10.90 n. 347, “Testo Unico dell’imposta ipotecaria e catastale” - “TUIC”); e

• catastale (art. 10, co. 2, TUIC).

L’imposta di bollo e le tasse ipotecarie sono dovute nella misura “ordinaria”, attualmente determinate nelle seguenti misure:

• euro 230,00 quanto all’imposta di bollo (art. 1, co. 1-bis, Tariffa Allegato “A” al DPR 26.10.72 n. 642);

• euro 35,00 per la tassa ipotecaria dovuta in relazione alla nota di trascrizione (art. 1, Tabella allegata al TUIC); ed

• euro 55,00 per la voltura catastale (art. 1, Tabella allegata al TUIC).

3.Condizioni per l’applicazione dell’agevolazione

Come osservato, entrambe le citate norme:

• art. 1, secondo periodo e quarto periodo, TP1, allegata al TUR - relativamente all’imposta di registro; e

• n. 21) della Tabella A, Parte II, allegata al DPR 26.10.72 n. 633 - relativamente all’imposta sul valore aggiunto,

subordinano la possibilità di usufruire del beneficio fiscale alla ricorrenza delle condizioni previste nella Nota II-bis all’art. 1, TP1, allegata al TUR (e, in tema di imposta di registro, per quanto concerne il leasing abitativo (fino al 30.12.2020), anche alla ricorrenza delle condizioni di cui alla Nota II-sexies all’art. 1, TP1, allegata al TUR).

► NORMATIVA VIGENTE SULL’ACQUISTO DELLA “PRIMA CASA”

Come osservato, la disciplina dell’agevolazione per l’acquisto della “prima casa” è normata diversamente a seconda si tratti di acquisto imponibile a IVA o soggetto all’imposta proporzionale di registro.

Dagli schemi sopra riportati emerge il diverso trattamento fiscale in ipotesi di acquisto agevolato soggetto ad imposta di registro o ad IVA (con evidente sfavore per la tassazione di quest’ultimo): sono infatti differenti le aliquote, la misura delle altre imposte (ipotecaria, catastale, bollo, tassa ipotecaria), nonché, le modalità di determinazione della base imponibile sempre con sfavore per il regime IVA, cosicché:

• imposta di registro, l’aliquota del 2% si applica - di regola - al prodotto che si ottiene moltiplicando la rendita catastale del bene oggetto dell’atto traslativo per il relativo coefficiente di aggiornamento (art. 52, co. 5-bis TUR, e art. 1 co. 497 L. 266/2005) (la regola del “prezzo-valore” non opera per il leasing abitativo poiché la parte acquirente è la società di leasing, pertanto in questo caso le imposte non possono essere determinate sul valore catastale del bene bensì, devono essere determinate sul corrispettivo pattuito: Guida Leasing Immobiliare di marzo 2016, a cura di MEF, ASSILEA, CNN);

• imposta sul valore aggiunto, l’aliquota del 4% si applica considerando il prezzo convenuto dai contraenti (art. 13 co. 1 DPR 633/72), e cioè su un valore assai più alto di quello di cui sopra alla lett. a), stante il notorio disallineamento tra i valori immobiliari correnti sul mercato e quelli risultanti dalla moltiplicazione delle rendite catastali per gli inerenti coefficienti di aggiornamento.

Il discrimine per l’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto o dell’imposta di registro è rappresentato dal fatto che il cedente (e cioè il dante causa del trasferimento immobiliare) sia o meno un “soggetto IVA” e cioè un soggetto che effettua la cessione del bene immobile nell’ambito della sua attività imprenditoriale, artistica o professionale.

Oltre a questo presupposto “soggettivo”, la cessione di un bene o la prestazione di un servizio è “soggetta” a IVA qualora ricorrano anche il presupposto “oggettivo” e il presupposto “territoriale”.

Devono dunque sussistere:

• un presupposto “oggettivo”: si deve trattare di determinate «cessioni di beni» o «prestazioni di servizi», vale a dire quelle individuate dalla legge;

• un presupposto “territoriale”: si deve trattare di cessioni di beni o di prestazioni di servizi «effettuate nel territorio dello Stato»; e:

• un presupposto “soggettivo”: si deve trattare di operazione posta in essere «nell’esercizio di imprese o nell’esercizio di arti e professioni» (ris. Agenzia delle Entrate 292/E, 10.7.2008).

1.IVA: cessioni di beni a titolo oneroso

Per «cessioni di beni» si intendono gli «atti a titolo oneroso che importano trasferimento della proprietà ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere» (art. 2, co. 1, DPR 26.10.72 n. 633) e, quindi, anche su beni immobili.

Fanno eccezione «le cessioni che hanno per oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria», le quali «non sono considerate cessioni di beni» ai fini IVA, con la conseguenza che ad esse non si applica l’IVA (ma l’imposta di registro). Quest’ultima regola vale anche nell’ipotesi di acquisizione di aree e di opere da parte dei comuni, in virtù del dettato dell’art. 51, L. 21.11.2000 n. 342, secondo cui «non è da intendere rilevante ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, neppure agli effetti delle limitazioni del diritto alla detrazione, la cessione nei confronti dei comuni di aree o di opere di urbanizzazione, a scomputo di contributi di urbanizzazione o in esecuzione di convenzioni di lottizzazione». Nell’ambito delle cessioni soggette ad IVA, occorre poi distinguere tra:

• operazioni “IVA imponibili”, cui si applica l’imposta sul valore aggiunto (con l’aliquota del 4% se ricorrono i presupposti per l’agevolazione “prima casa”), nonché le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 200,00 cadauna; e

• operazioni “IVA esenti” che non scontano l’IVA ma l’imposta di registro (con l’aliquota del 2%, sempre se si tratta di un acquisto della “prima casa”) e le imposte ipotecaria e catastale (dovute nella misura fissa di euro 50,00 cadauna, se vi sono i presupposti per applicare l’agevolazione “prima casa”).

2.IVA: cessioni di beni a titolo gratuito

Ai sensi dell’art. 2, co. 2, n. 4), DPR 26.10.72 n. 633, «costituiscono […] cessioni di beni: […] 4) le cessioni gratuite di beni ad esclusione di quelli la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa se di costo unitario non superiore a lire cinquantamila e di quelli per i quali non sia stata operata, all’atto dell’acquisto o dell’importazione, la detrazione dell’imposta a norma dell’articolo 19, anche se per effetto dell’opzione di cui all’articolo 36-bis»; dovendosi precisare peraltro che, ai sensi dell’art. 10, co. 1, n. 12), DPR 26.10.72 n. 633, sono esenti da IVA «le cessioni di cui al n. 4) dell’art. 2 fatte ad enti pubblici, associazioni riconosciute o fondazioni aventi esclusivamente finalità di assistenza, beneficenza, educazione, istruzione, studio o ricerca scientifica e alle ONLUS».

► CONDIZIONI PER L’OTTENIMENTO DELL’AGEVOLAZIONE

In base alla citata normativa l’ottenimento delle agevolazioni “prima casa” è subordinato all’esistenza delle seguenti condizioni:

a) Presupposto “negoziale”

Si deve trattare di:

• «atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione»; nonché di

• «atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione relativi alle stesse»;

(i quali indifferentemente siano stipulati mediante atti pubblici, atti giudiziari, scritture private autenticate o scritture private non autenticate presentate per la registrazione).

b) Presupposto inerente l’ubicazione dell’immobile acquistato

L’immobile deve essere ubicato alternativamente:

• «nel territorio del comune in cui l’acquirente ha o stabilisca entro diciotto mesi dall’acquisto la propria residenza» (a tale proposito, la norma in esame prescrive che «la dichiarazione di voler stabilire la residenza nel comune ove è ubicato l’immobile acquistato deve essere resa, a pena di decadenza, dall’acquirente nell’atto di acquisto»);

o, se diverso:

• nel Comune «in cui l’acquirente svolge la propria attività»; oppure:

• ove si tratti di soggetto «trasferito all’estero per ragioni di lavoro»: nel Comune in cui «ha sede o esercita l’attività il soggetto da cui dipende»;

• ove si tratti di «cittadino italiano emigrato all’estero» che acquisti la «prima casa sul territorio italiano»: in qualsiasi Comune nel territorio nazionale.

c) Presupposto dell’effettuazione da parte dell’acquirente, «nell’atto di acquisto», di talune dichiarazioni

L’acquirente, nell’atto di acquisto, deve effettuare talune dichiarazioni e, precisamente:

• «di non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l’immobile da acquistare»;

• «di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni [….] [“prima casa”]».

d) Presupposto “soggettivo”

Si deve trattare di un trasferimento in capo a una persona fisica.

e) Presupposto “oggettivo” inerente le caratteristiche del fabbricato

Si deve trattare non di «case di abitazione non di lusso», fino al 31.12.2013 (ai sensi del DM del Ministero dei Lavori Pubblici del 2.8.69), come in effetti afferma testualmente la norma in questione, bensì dal 1.1.2014, di «case di abitazione», classificate in Catasto in una categoria del “Gruppo A”, fatta «eccezione» per «quelle di categoria catastale A1, A8 e A9» (e A/10: uffici).

Tra le caratteristiche richieste affinché un’abitazione sia classificata “di lusso”, ai sensi del DM 1969 (art. 6) è che le singole unità immobiliari abbiano una superficie utile complessiva superiore a mq. 240 (esclusi i balconi, le terrazze, le cantine, le soffitte, le scale e posto macchine). Sul punto la Corte di Cassazione (Cass. 17.3.2021 n. 7435) ha chiarito che le “agevolazioni prima casa”, vigente il DM 1969, spettano se l’abitazione ha una superficie superiore a 239 mq., ma inferiore a 240 mq.. A tal fine, stante che la legge ha fissato il tetto di 240 mq., l’Ufficio non può arrotondare in eccesso la metratura del cespite al fine di negare il beneficio fiscale.

► ALLINEAMENTO IVA-REGISTRO - CATEGORIE CATASTALI (A1, A8, A9) E «CASE DI ABITAZIONE NON DI LUSSO»

Con il DLgs. 14.3.2011 n. 23 il legislatore ha modificato, tra l’altro, a far data dall’1.1.2014, il secondo periodo dell’art. 1 TP1 allegata al TUR prevedendo che, condizione per usufruire delle c.d. agevolazioni “prima casa”, sia che l’immobile oggetto di acquisto agevolato non sia accatastato in «categoria catastale A1, A8 e A9».

Nonostante la Nota II-bis all’art. 1 TP1 allegata al TUR utilizzi l’espressione «case di abitazione non di lusso» e non faccia riferimento agli immobili di «categoria catastale A1, A8 e A9» (cui si riferisce l’art. 1 secondo periodo TP1 allegata al TUR) appare preferibile interpretare il riferimento alle «case di abitazione non di lusso», non più, secondo quanto accadeva anteriormente all’1.1.2014, come “case prive delle caratteristiche di lusso elencate nel d.m.

2.8.1969”, bensì, come “case di abitazione di categoria catastale diversa dalle categorie A1, A8 e A9”.

Probabilmente, l’attuale richiamo alle “case di abitazione non di lusso” (ex Nota II-bis) è frutto di un’omissione del legislatore che, maldestramente, si è dimenticato di riformulare detto periodo richiamando le categorie catastali “A1, A8, A9”).

Tale lettura è stata confermata anche dall’Agenzia delle Entrate (circ. 21.2.2014 n. 2/E) e dal Consiglio Nazionale del Notariato (Studio Tributario n. 1011-2013/T).

1.Allineamento delle categorie catastali (A/1, A/8, A/9) ai fini dell’imposta di registro e dell’IVA

Fino al 31.12.2013, sia per gli atti soggetti a imposta proporzionale di registro, sia per gli atti imponibili a IVA, l’agevolazione “prima casa” non poteva essere concessa se si trattava dell’acquisto di case “di lusso” (e cioè di case dotate delle caratteristiche di cui al decreto del Ministro dei Lavori Pubblici 2.8.69, in GU n. 218, del 27.8.69).

2.Imposta di registro: caratteristiche oggettive dall’1.1.2014

Ai fini dell’imposta di registro è stato quindi modificato il presupposto oggettivo per la concessione delle agevolazioni “prima casa”, ovverosia, il beneficio fiscale, a partire dall’1.1.2014 (art. 10 co. 5 DLgs. 23/2011) è precluso, non più, qualora l’immobile abbia le caratteristiche “di lusso” di cui al DM 2.8.69, bensì, facendo riferimento alla categoria catastale A1, A8 e A9.

3.Imposta sul valore aggiunto: caratteristiche oggettive

Per gli atti imponibili a IVA, invece, anche dopo l’1.1.2014 si è continuato a considerare quale presupposto impeditivo dell’agevolazione “prima casa” (così come accadeva in precedenza) il fatto che l’abitazione oggetto di acquisto avesse le caratteristiche “di lusso” di cui al DM 2.8.69.

Il disallineamento (c.d. “doppio binario”) tra la normativa in tema di agevolazioni “prima casa” per gli atti soggetti ad imposta di registro e per quelli imponibili a IVA è stata frutto di un evidente errore del legislatore che, nel dettare il nuovo secondo periodo dell’art. 1, TP1 si è dimenticato di operare un analogo “ritocco” al n. 21) della Tabella A Parte II allegata al DPR 633/72.

A questa incoerente situazione ha posto fine il legislatore stesso il quale, ac-cortosi della propria precedente disattenzione, con l’art. 33 DLgs. 21.11.2014 n. 175 ha sostituito il riferimento alle case di abitazione «non di lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro dei lavori pubblici 2.8.1969» con quello alle case di abitazione «di categoria catastale A1, A8 e A9».

4.Allineamento imposta di registro e imposta sul valore aggiunto dall’1.1.2014

In conclusione, dall’1.1.2014 (per gli atti soggetti a imposta di registro) e dal 13.12.2014 (per gli atti imponibili a IVA), l’agevolazione “prima casa” è concessa a condizione che la casa oggetto di acquisto sia classificata in una delle categorie catastali diverse dalle categorie A/1, A/8 e A/9 (e quindi a prescindere dal fatto che si tratti o meno di una casa “di lusso”).

La Corte di Cassazione (21.1.2021 n. 1164) ha chiarito che la nuova regola (di cui all’art. 33 DLgs. 175/2014), in virtù della quale è stato disposto l’“allineamento” della disciplina in materia d’IVA con quella inerente l’imposta di registro, non opera per gli atti negoziali anteriori all’entrata in vigore della norma. Il regime di favore, tuttavia, può spiegare effetti a fini sanzionatori, in applicazione del principio del “favor rei”, posto che in ragione della più favorevole disposizione sopravvenuta, la condotta che prima integrava una violazione fiscale non costituisce più il presupposto per l’irrogazione della sanzione.

SCHEMA RIEPILOGATIVO

► ALIENAZIONE DELLA CASA PREPOSSEDUTA ENTRO UN ANNO DAL NUOVO ACQUISTO

L’art. 1 co. 55 L. 28.12.2015 n. 208 (legge di Stabilità 2016, vigente all’1.1.2016) ha introdotto un ultimo periodo (nuovo co. 4-bis alla Nota II-bis) in calce all’art. 1, TP1 allegata al TUR, al fine di favorire l’acquisto di immobile residenziale beneficiando delle c.d. agevolazioni “prima casa” a chi è proprietario di un immobile preposseduto, consentendo di vendere quest’ultimo entro un anno dall’acquisto del nuovo immobile.

Più precisamente, è stato permesso al contribuente che voglia nuovamente beneficiare dell’agevolazione “prima casa”, ma che abbia la titolarità di un diritto impediente l’avvalimento dell’agevolazione stessa (cioè una casa preposseduta ubicata nel medesimo Comune), di non dover più dismettere (come accadeva fino al 31.12.2015) detta titolarità entro il momento di stipula del nuovo acquisto agevolato, ma di poter effettuare (in certi casi) detta dismissione (“alienazione infrannuale postuma”) entro un anno dalla data del nuovo acquisto agevolato.

La ratio di tale disposizione va individuata:

• da un lato, nell’intento di dare impulso al mercato immobiliare contraddistinto, negli ultimi anni, da uno stato di stagnazione derivante dalla crisi economica;

• da un altro lato, non solo nell’intento di soddisfare le esigenze abitative dell’acquirente ma, più in generale, quella di favorire l’accesso alla proprietà immobiliare (di rendere la proprietà «accessibile a tutti», ex art. 42 co. 3 Cost.), anche come modalità di utilizzo del risparmio (art. 47 co. 2 Cost.).

In altri termini, l’agevolazione “prima casa” non compete solo a chi compra una casa non avendone alcuna in proprietà (in questo caso si tratterebbe effettivamente dell’acquisto della “prima casa”) o in comproprietà, bensì, il beneficio fiscale compete a tutti coloro i quali, pur avendo la proprietà o la comproprietà di (o la titolarità di altri diritti reali su) altre case, si trovino nella situazione di vantare tutti i presupposti prescritti dalla legge per l’ottenimento dell’agevolazione in esame.

Il legislatore ha così introdotto deroghe alle condizioni dettate per l’avvalimento delle agevolazioni “prima casa”, prevedendo il ricorso ai benefici fiscali anche qualora l’acquirente non soddisfi i requisiti di cui alle citate lettere a), b) e c) della Nota II-bis.

In particolare:

• alla luce del nuovo co. 4-bis dell’art. 1 TP1, allegata al TUR, l’acquirente ha diritto di avvalersi dell’aliquota ridotta per l’acquisto della “prima casa”, anche se, al momento dell’acquisto, sia titolare, anche «per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni» “prima casa” (lett. c), Nota II-bis), a condizione che l’immobile preposseduto sia alienato entro un anno dalla data dell’atto (del nuovo acquisto);

• in merito al requisito della residenza nel comune ove è ubicato l’immobile (lett. a), Nota II-bis), in virtù del nuovo art. 4-bis, esso si intende soddisfatto anche senza tener conto dell’immobile in precedenza acquistato con le agevolazioni per la prima casa. Tale disposizione va letta considerando la residenza dell’acquirente (e, dunque, la persona fisica) e non, invece, l’ubicazione dell’immobile preposseduto; al contrario, la disposizione va letta con riferimento all’ubicazione dell’immobile (e non alla residenza dell’acquirente), nell’ipotesi di acquisto ad opera del cittadino emigrato all’estero: in questo caso, il ricorso alle agevolazioni “prima casa” è subordinato alla circostanza che l’immobile acquistato sia ubicato nel territorio italiano;

• quanto alla dichiarazione che l’acquirente deve rendere in atto di «non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l’immobile da acquistare» (lett. b), Nota II-bis), in virtù del nuovo art. 4-bis, siffatto requisito si intende soddisfatto senza considerare l’immobile in precedenza acquistato con le agevolazioni per la prima casa.

Il nuovo co. 4-bis importa dunque il superamento della dichiarazione di non essere titolare di altri diritti reali immobiliari e, quindi, la prepossidenza di altra unità immobiliare nel Comune in cui si trova l’immobile da acquistare non è ostativa alla possibilità di ricorrere al beneficio fiscale. Quest’ultimo, tuttavia, non può essere conservato e, quindi, il contribuente decade dalle agevolazioni “prima casa”, qualora non alieni l’immobile preposseduto, a titolo oneroso o a titolo gratuito, entro un anno dalla data dell’atto (del nuovo acquisto immobiliare agevolato).

1.Dichiarazioni dell’acquirente qualora sia titolare di abitazione preposseduta

Alla luce delle deroghe introdotte dal co. 4-bis, l’atto notarile (o la scrittura privata con sottoscrizioni autenticate) di acquisto del nuovo immobile dovrà contenere la dichiarazione dell’acquirente di essere titolare di diritto reale (diritto di proprietà o altro diritto reale minore) sull’abitazione preposseduta e l’impegno del medesimo ad alienare l’immobile preposseduto entro un anno dalla data del nuovo acquisto.

Il requisito della “impossidenza” è stato quindi spostato ad un anno dopo il nuovo acquisto.

2.Abitazione preposseduta acquistata senza agevolazioni prima casa nel 1990

La disciplina in parola, trova applicazione anche nel caso in cui l’immobile preposseduto sia stato acquistato nello stesso Comune prima del 1993 (vale a dire quando non era ancora previsa la possibilità di usufruire dell’aliquota Iva agevolata), nel senso che il contribuente può acquistare una nuova casa richiedendo le agevolazioni prima casa in occasione di un nuovo acquisto, ma deve rivendere l’abitazione preposseduta entro un anno(Agenzia delle Entrate, risposta ad interpello n. 377 del 10.9.2019).

Il caso considerato dall’Ufficio ha riguardato due coniugi che nel 1990 (quando l’aliquota Iva per la vendita di abitazioni era unica al 4%, posto che le diverse aliquote sono state introdotte con il DL 155/93) avevano acquistato da una società costruttrice un appartamento, senza usufruire delle agevolazioni prima casa (stante che all’epoca non si poteva).

Ebbene, secondo l’Ufficio è possibile procedere al nuovo acquisto purché:

• l’immobile preposseduto sia stato acquistato nel 1990 da società costruttrice e sia l’unico appartamento posseduto dai coniugi nel Comune di residenza;

• al momento dell’acquisto i coniugi rispettino la condizione di cui alla lett. c) della Nota II-bis e, quindi, non siano titolari di altri immobili su tutto il territorio nazionale acquistati con le agevolazioni prima casa;

• i coniugi rispettino i requisiti di cui alla lett. a) della Nota II-bis;

• sia l’immobile da acquistare che l’immobile da vendere entro un anno siano classificabili catastalmente in categorie diverse da A1, A8 e A9.

► ATTO INTEGRATIVO PER OMESSA RICHIESTA DI AGEVOLAZIONI PRIMA CASA

L’Ufficio Studi del Consiglio Nazionale del Notariato (Quesito Tributario n. 268-2016/T IVA - Possibilità di richiedere agevolazioni prima casa e credito di imposta con dichiarazione integrativa successiva), in risposta ad un quesito riferito all’acquisto di un appartamento da costruttore, avvenuto nel mese di agosto 2016, da parte di un soggetto che però aveva omesso di richiedere le agevolazioni di “prima casa”, ha chiarito che l’acquirente:

• già proprietario di altro immobile ad uso abitativo, può avvalersi della normativa introdotta con la legge di Stabilità per il 2016, la quale ha:

• introdotto il co. 4-bis alla Nota II-bis all’art. 1 Tariffa Parte I, DPR 131/86; e,

• previsto che dell’“agevolazione prima casa” possa avvalersi anche chi sia già proprietario di una abitazione acquistata con la stessa agevolazione, a condizione che la casa preposseduta sia alienata entro un anno dal nuovo acquisto.

Pertanto, l’acquirente che abbia omesso di richiedere le “agevolazioni prima casa” in occasione del nuovo acquisto, può rimediare alla mancanza della suddetta dichiarazione (nell’atto di acquisto) mediante la stipula e la successiva presentazione all’Amministrazione Finanziaria di un atto integrativo dell’atto carente di dette dichiarazioni (circ. 38/E del 12.8.2005 paragrafo n. 9; ris. 110/E del 2.10.2006).

Detto atto integrativo, recante la richiesta di agevolazioni “prima casa” (ai sensi del nuovo comma 4-bis alla Nota II-bis all’art. 1 Tariffa Parte I DPR 131/86), deve essere redatto in forma notarile, e si può trattare di un atto bilaterale, ma anche di un atto integrativo unilaterale (ris. 110/E/2006).

A seguito del suddetto atto integrativo, si potrà procedere alla emissione della nota di variazione in diminuzione dell’IVA dal 10% al 4%, ai sensi dell’art. 26 DPR 633/72, in quanto la sequenza atto principale-atto integrativo potrebbe dar luogo alla ipotesi di rettifica dell’imposta per inesattezza della fatturazione.

Infine, l’acquirente può utilizzare il credito di imposta in diminuzione delle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute (l’art. 7 L. 448/98 prevede l’attribuzione del credito di imposta ai contribuenti che provvedono ad acquisire entro un anno dalla alienazione dell’immobile acquistato con le agevolazioni un’altra casa di abitazione sempreché anche in relazione al secondo acquisto sussistano le condizioni per beneficiare delle agevolazioni “prima casa”), in base alla dichiarazione dei redditi da presentare successivamente alla data del nuovo acquisto, ovvero con una delle modalità previste dalla legge, con la precisazione che il mantenimento dell’agevolazione stessa e del credito di imposta sono condizionati all’alienazione dell’immobile preposseduto entro un anno dal nuovo acquisto.

Occorre infatti considerare il contenuto dello Studio Tributario del Consiglio Nazionale del Notariato n. 5-2016/T approvato dall’Area Scientifica - Studi Tributari il 22.1.2016, il quale ha sottolineato che la ratio del credito di imposta è di non sottoporre il contribuente ad una duplicazione di prelievo relativo alla “prima casa”, cosicché il credito deve essere riconosciuto anche qualora l’acquisto sia agevolato ai sensi del comma 4-bis(posizione confermata dall’Agenzia delle Entrate in occasione dell’incontro con la stampa specializzata il 28 gennaio 2016).

► AGEVOLAZIONE “PRIMA CASA” UNDER 36 - DAL 26.5.2021 AL 31.12.2022

È stata introdotta una nuova agevolazione per l’acquisto della “prima casa” per i soggetti, persone fisiche, di età inferiore a 36 anni alla data del rogito, con ISEE non superiore ad euro 40.000,00 annui. L’agevolazione riguarda sia le imposte d’atto dovute per il trasferimento a titolo oneroso (IVA, imposta di registro, imposte ipotecaria e catastale), sia l’imposta sostitutiva in caso di stipula di un finanziamento (art. 64 della L. 23.7.2021 n. 106, di conversione in legge, con modificazioni, del DL Sostegni Bis (DL 25.5.2021 n. 73). L’agevolazione è in vigore fino al 31.12.2022 (art. 1 co. 151 L. 234 del 30.12.2021, in GU 310 del 31.12.2021, che ha prorogato il termine precedentemente fissato al 30.6.2022).

L’Agenzia delle Entrate con circ. 12 del 14.10.2021, intitolata “Articolo 64, commi da 6 a 10, del decreto-legge 25 maggio 2021, n. 73, convertito, con modificazioni, dalla legge 23 luglio 2021, n. 106 (Decreto Sostegni bis). Agevolazioni fiscali per l’acquisto della casa di abitazione da parte di giovani (c.d. ‘prima casa under 36’)”, è intervenuta sulla materia rendendo taluni chiarimenti.

Con successiva circ. 3/E del 4.2.2022 l’Ufficio, nel rinviare ai chiarimenti forniti con la circ. 12/E del 14.10.2021 per ogni opportuno approfondimento in merito ai presupposti soggettivi, oggettivi e procedurali della disciplina agevolativa, ha ribadito che il richiamato art. 64 co. da 6 a 10, è volto a incentivare l’acquisto della casa di abitazione da parte delle persone più giovani attraverso alcune misure di favore, come l’esenzione al momento del rogito dal pagamento dell’imposta di registro, ipotecaria e catastale ovvero, in caso di atto soggetto ad IVA, il riconoscimento di un credito d’imposta pari all’ammontare del tributo corrisposto in relazione all’acquisto. Tale credito può essere portato in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecaria, catastale, sulle successioni e donazioni dovute per successivi atti e denunce ovvero dalle imposte sui redditi delle persone fisiche risultanti dalla dichiarazione presentata dopo il perfezionamento dell’acquisto oppure in compensazione tramite F24.

È prevista, inoltre, l’esenzione dall’imposta sostitutiva ex art. 18 del DPR 601/73 per i finanziamenti erogati per l’acquisto, costruzione e ristrutturazione dell’immobile ad uso abitativo al ricorrere dei requisiti sopra indicati.

AGEVOLAZIONE - IMPOSTA DI REGISTRO

L’agevolazione prevede che:

• gli atti traslativi a titolo oneroso del diritto di proprietà di “prime case” di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9 (ai sensi della nota II-bis all’art. 1, TP1 Allegata al TUR); e,

• gli atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione relativi a “prime case” di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9 (ai sensi della nota II-bis all’art. 1, TP1 Allegata al TUR);

sono esenti dall’imposta di registro e dalle imposte ipotecaria e castale.

Tra gli immobili ammessi al beneficio rientrano quelli classificati o classificabili nelle seguenti categorie catastali:

• A/2 (abitazioni di tipo civile);

• A/3 (abitazioni di tipo economico);

• A/5 (abitazione di tipo ultra popolare);

• A/6 (abitazione di tipo rurale);

• A/7 (abitazioni in villini);

• A/11 (abitazioni e alloggi tipici dei luoghi).

L’agevolazione non è ammessa, invece, per l’acquisto di un’abitazione appartenente alle categorie catastali A/1 (abitazioni di tipo signorile), A/8 (abitazioni in ville) e A/9 (castelli e palazzi di eminente pregio storico e artistico).

Dalla lettura della relazione illustrativa risulta che, anche per gli atti soggetti ad IVA, non sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa (Consiglio Notarile di Milano in data 9.7.2021, protocollo 0003182: tavolo di confronto tenutosi tra il Consiglio Notarile e la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate della Lombardia).

Con riferimento all’applicazione del minimo di 1.000,00 euro qualora nell’atto siano trasferiti beni per i quali in tutto o in parte non si applica la nuova disciplina, tenuto conto dei chiarimenti forniti dalla circ. n. 2/2014 si ritiene che in relazione ai beni per i quali non è applicabile la nuova agevolazione, sia da versare l’importo minimo di 1.000,00euro di cui all’art. 10 del DLgs. 23/2011.

È invece dovuta l’imposta di bollo: considerato che il testo normativo prevede l’esenzione soltanto per le imposte di registro, ipotecaria e catastale, per l’imposta di bollo andrà applicata la disciplina ordinaria, salvo diverse indicazioni centrali (Consiglio Notarile di Milano in data 9.7.2021, protocollo 0003182: tavolo di confronto tenutosi tra il Consiglio Notarile e la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate della Lombardia).

IVA

L’Agenzia delle Entrate nella circ. 12/E/2021 ha chiarito che laddove si tratti di acquisti soggetti ad IVA, quando non trova applicazione il regime di esenzione di cui all’art. 10 n. 8-bis DPR 633/72 (Decreto IVA), sorge “un credito d’imposta di ammontare pari all’imposta sul valore aggiunto corrisposta in relazione all’acquisto”, applicata con aliquota nella misura del 4%.

Ai sensi del co. 7 art. 64, “il credito d’imposta può essere portato in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecaria, catastale, sulle successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce presentati dopo la data di acquisizione del credito, ovvero può essere utilizzato in diminuzione delle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data dell’acquisto; può altresì essere utilizzato in compensazione ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Il credito d’imposta in ogni caso non dà luogo a rimborsi”.

In particolare, il credito di imposta può essere fatto valere in sede di presentazione della prima dichiarazione dei redditi successiva all’acquisto, ovvero della dichiarazione relativa al periodo di imposta in cui è stato effettuato l’acquisto stesso.

PREZZO-VALORE

Il Consiglio Notarile di Milano (9.7.2021, protocollo 0003182), all’esito di un tavolo di confronto tenutosi tra il Consiglio Notarile e la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate della Lombardia, con riferimento all’applicabilità della regola del prezzo valore ha chiarito che, considerato che, in sede di Campione Unico, il nuovo beneficio potrebbe non essere riconosciuto a causa della mancanza dei requisiti previsti dalla norma, ritiene possibile richiedere nell’atto di acquisto la tassazione secondo il criterio del “prezzo valore”.

Nello stesso senso della possibilità di applicare la disciplina del “prezzo-valore” si è pronunciata l’Agenzia delle Entrate nella circ. 12/E/2021.

ESTENSIONE ALLE PERTINENZE E ALLE ABITAZIONI DA UNIFICARE

Il Consiglio Notarile di Milano in data 9.7.2021 ha inviato ai notai del Distretto Notarile di Milano una comunicazione (protocollo 0003182) nella quale ha precisato che, all’esito di un tavolo di confronto tenutosi tra il Consiglio Notarile e la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate della Lombardia, con riferimento all’agevolazione introdotta con l’art. 64 DL 73/2021, essa deve intendersi estesa anche per l’acquisto delle pertinenze (cantine, solai, autorimesse).

Anche se la norma in esame si riferisce espressamente alle sole case di abitazione, la nuova disciplina dovrebbe essere applicabile anche all’acquisto, agevolato, di pertinenze di abitazioni “prima casa”.

Inoltre, con riferimento all’acquisto di due abitazioni da unificare, si è chiarito che la nuova normativa dovrebbe essere applicabile anche in caso di acquisto di due abitazioni con l’impegno, da parte del contribuente, di procedere alla loro unificazione.

AGEVOLAZIONE - IVA

Ove l’atto di cessione sia soggetto all’imposta sul valore aggiunto (IVA), è attribuito agli acquirenti che non hanno ancora compiuto 36 anni di età nell’anno in cui l’atto è stipulato, un credito d’imposta di ammontare pari all’imposta sul valore aggiunto corrisposta in relazione all’acquisto.

Il credito d’imposta:

• può essere portato in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecaria, catastale, sulle successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce presentati dopo la data di acquisizione del credito; ovvero,

• può essere utilizzato in diminuzione delle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data dell’acquisto; ovvero,

• può essere utilizzato in compensazione F24 (DLgs. 9.7.97 n. 241).

Il credito d’imposta in ogni caso non dà luogo a rimborsi.

PRESUPPOSTO SOGGETTIVO

L’esenzione vale se detto atto è stato stipulato a favore di soggetti che non abbiano ancora compiuto 36 anni di età nell’anno in cui l’atto è rogitato (limite di età, requisito anagrafico), come chiarito dal Consiglio Notarile di Milano (9.7.2021, protocollo 0003182), all’esito di un tavolo di confronto tenutosi tra il Consiglio Notarile e la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate della Lombardia, ove si è ulteriormente precisato che il compimento dei 36 anni deve avvenire successivamente all’acquisto, ed anche nel corso dell’anno (solare) dell’anno del rogito: visto il tenore letterale della norma, si è ritenuto che non possono usufruire del beneficio in esame quei soggetti che hanno già 36 anni al momento del rogito.

Il soggetto beneficiario acquirente, inoltre deve avere un valore dell’indicatore della situazione economica equivalente (ISEE) (ai sensi del regolamento DPCM 5.12.2013 n. 159), non superiore a 40.000,00 euro annui.

Il Consiglio Notarile di Milano (9.7.2021, protocollo 0003182), all’esito di un tavolo di confronto tenutosi tra il Consiglio Notarile e la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate della Lombardia, con riferimento al requisito ISEE ha chiarito che opera non solo per gli atti soggetti ad imposta di registro, bensì anche in caso di atti soggetti ad IVA: anche se il DL 73/2021 menziona espressamente il requisito ISEE solo per gli atti soggetti ad imposta di registro, si ritiene che tale requisito sia necessario anche per gli atti soggetti ad IVA, considerata la ratio della nuova disciplina, che è quella di favorire l’acquisto della prima abitazione e di prevenire il disagio giovanile.

Inoltre, con riferimento alla allegazione all’atto della certificazione ISEE, considerato che la norma non richiede tale adempimento, ai fini della spettanza dell’agevolazione, ritiene non necessario allegare all’atto del notaio la certificazione ISEE. Tenuto conto della particolarità dell’ISEE, è però opportuno che il notaio segnali all’acquirente la necessità di munirsi di tale certificazione prima del rogito.

SCHEMA REQUISITI SOGGETTIVI

Le agevolazioni previste dall’art. 64 del Decreto Sostegni-bis trovano applicazione, ai sensi del co. 6, a favore di soggetti che:

• “non hanno ancora compiuto trentasei anni di età nell’anno in cui l’atto è rogitato”;

• “hanno un valore dell’indicatore della situazione economica equivalente, stabilito ai sensi del regolamento di cui al decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri 5 dicembre 2013, n. 159, non superiore a 40.000 euro annui”.

CASO DI CO-ACQUISTO

In caso di co-acquisto di un bene immobile ad uso abitativo, la misura del vantaggio fiscale andrà calcolata pro-quota, in favore dei soli soggetti acquirenti aventi i requisiti richiesti.

ISEE

L’ISEE della parte acquirente non deve superare i 40.000 euro annui.

Il requisito ISEE deve sussistere al momento del rogito, anche se l’attestazione potrebbe non essere ancora stata ottenuta, purché la DSU sia stata presentata in data anteriore al rogito;

Ai sensi del regolamento di cui al DPCM 159/2013, l’indicatore ISEE2 è calcolato sulla base dei redditi percepiti e del patrimonio posseduto nel secondo anno solare precedente la presentazione della dichiarazione sostitutiva unica (DSU), rapportati al numero dei soggetti che fanno parte dello stesso nucleo familiare (ad esempio: l’indicatore ISEE è riferito ai redditi e al patrimonio dell’anno 2019 per gli atti stipulati nel 2021 e a quelli dell’anno 2020 per gli atti stipulati nel 2022).

A tal fine, si ricorda che la DSU è il documento che contiene dati anagrafici, patrimoniali e reddituali di un nucleo familiare.

Il soggetto richiedente autodichiara le informazioni che non siano già acquisite dagli archivi dell’INPS e dell’Agenzia delle Entrate.

In particolare, la DSU ha lo scopo di illustrare complessivamente la situazione economica del nucleo familiare del dichiarante, mentre l’ISEE presenta un indicatore numerico che è il risultato di tutti i dati contenuti nella dichiarazione sostitutiva unica.

Con la presentazione di tale dichiarazione è, quindi, possibile richiedere il rilascio della propria attestazione ISEE.

L’ISEE ordinario ha validità a decorrere dal 1° gennaio o, se successiva, dalla data di presentazione della DSU, fino al 31 dicembre dell’anno a cui fa riferimento.

CREDITO DI IMPOSTA DA RIACQUISTO (ART. 7 CO. 1 E 2 L. 448/98)

L’art. 7 della L. 23.12.1998 n. 448, prevede l’attribuzione di un credito d’imposta al contribuente che provveda ad acquistare, entro un anno dall’alienazione dell’immobile per il quale aveva fruito dell’aliquota agevolata prevista ai fini dell’imposta di registro e IVA per la “prima casa”, un’altra casa di abitazione di categoria diversa da A/1, A/8 e A/9, in presenza delle condizioni di cui alla nota II-bis all’art. 1 della Tariffa Parte I del TUR.

La medesima agevolazione è riconosciuta nel caso in cui il contribuente, che già possieda un immobile per il quale abbia fruito dell’agevolazione c.d. “prima casa”, acquisti un altro immobile, usufruendo nuovamente delle agevolazioni per la “prima casa”, obbligandosi ad alienare il primo entro un anno (circ. 12/E del 4.3.2006).

Il credito d’imposta spetta fino a concorrenza dell’imposta di registro o dell’IVA dovuta in relazione al precedente acquisto agevolato, per un ammontare non superiore all’imposta di registro o all’IVA dovuta per l’acquisto agevolato della nuova casa di abitazione (circc. n. 2/E del 21.2.2014 e 18/E/2013).

Nell’ipotesi di alienazione di un’abitazione acquisita precedentemente con le agevolazioni “prima casa” e successivo acquisto entro l’anno di un’altra abitazione usufruendo dell’esenzione di cui al co. 6 art. 64 del Decreto Sostegni bis, si ritiene che non spetti alcun credito d’imposta ai sensi del richiamato art. 7 L. 448/98 (in quanto parametrato alla minore delle imposte relative ai due atti di compravendita, che in questo caso è pari a zero).

Allo stesso modo, in caso di successiva alienazione dell’immobile acquistato con esenzione dell’imposta di registro e riacquisto entro un anno di una nuova “prima casa”, il contribuente non potrà beneficiare del credito d’imposta di cui all’art. 7 L. 448/98 (in quanto l’imposta relativa al precedente acquisto era pari a zero).

Il suddetto credito di imposta per il riacquisto “prima casa” non compete all’acquirente nemmeno in relazione agli acquisti con atto soggetto ad IVA ai sensi dell’art. 64 co. 7 DL 73/2021, sebbene in tal caso il nuovo acquisto sia formalmente soggetto a detta imposta.

Ciò in quanto, nelle compravendite soggette ad IVA, la disposizione agevolativa di cui all’art. 64 co. 7, già prevede un ristoro pari all’IVA corrisposta in relazione all’acquisto, sotto forma di credito d’imposta, in forza del quale l’imposta dovuta diventa, di fatto, pari a zero. Qualora fosse ammesso anche il credito di imposta per il riacquisto “prima casa” di cui all’art. 7 L. 448/98, verrebbe riconosciuto al contribuente un doppio beneficio che andrebbe oltre la ratio della normativa in tema di agevolazioni “prima casa”.

ESENZIONE DALL’IMPOSTA SOSTITUTIVA SUI MUTUI

È inoltre prevista l’esenzione dall’imposta sostitutiva sui mutui erogati per l’acquisto, la costruzione, la ristrutturazione degli immobili agevolati.

Più precisamente, i finanziamenti erogati per l’acquisto, la costruzione e la ristrutturazione di immobili ad uso abitativo per i quali ricorrono le condizioni sopraindicate, sempreché la sussistenza degli stessi risulti da dichiarazione della parte mutuataria resa nell’atto di finanziamento o allegata al medesimo, sono esenti dall’imposta sostitutiva delle imposte di registro, di bollo, ipotecarie e catastali e delle tasse sulle concessioni governative, prevista in ragione dello 0,25% dall’art. 18 DPR 29.9.73 n. 601.

AMBITO TEMPORALE

L’agevolazione in parola opera per gli atti stipulati tra l’entrata in vigore del DL Sostegni Bis, vale a dire dal 26.5.2021 al 31.12.2022.

DECADENZA

In caso di insussistenza delle condizioni e dei requisiti per beneficiare delle agevolazioni in parola, o di decadenza da dette agevolazioni, per il recupero delle imposte dovute e per la determinazione delle sanzioni e degli interessi si applicano le relative disposizioni previste dalla nota II bis posta in calce all’art. 1, TP1 allegata al TUR, e dall’art. 20 del DPR 601/73.

MODULO PER LA RICHIESTA

CONSAP (Concessionaria Servizi Assicurativi Pubblici S.P.A.) ha pubblicato nel proprio sito (https://www.consap.it/famiglia-e-giovani/fondo-di-garanzia-mutui-prima-casa/) il modulo per la richiesta di accesso al “MUTUO PRIMA CASA UNDER 36 con ISEE non superiore a 40.000,00 euro annui”, la quale richiesta deve essere inoltrata alle Banche o agli Intermediari Finanziari aderenti all’iniziativa e non direttamente a CONSAP.

È altresì ivi pubblicato l’elenco delle Banche cui indirizzare la domanda.

CASO - CONTRATTO PRELIMINARE - RICHIESTA DELL’AGEVOLAZIONE

Il regime agevolativo di cui all’art. 64 co. 6 DL 73/2021, che consente l’applicazione di un regime di esenzione dai tributi per acquisti di immobili da parte di persone fisiche che “non hanno ancora compiuto trentasei anni di età nell’anno in cui l’atto è rogitato”, in presenza di determinate condizioni non si può applicare in sede di registrazione del contratto preliminare, con riguardo, in particolare, all’imposta di registro proporzionale da versare per gli acconti e la caparra dallo stesso previsti.

Ciò in quanto il contratto preliminare produce tra le parti solo effetti obbligatori e non reali, e come tale detto contratto non è idoneo a trasferire la proprietà o a determinare l’obbligo di corrispondere il prezzo pattuito.

Fermo restando l’assoggettamento all’imposta fissa di registro del contratto preliminare, in presenza delle condizioni di legge, il contribuente può recuperare l’imposta proporzionale versata relativamente ad acconti e caparra.

A tal fine, successivamente alla stipula del contratto definitivo di compravendita oggetto di agevolazione, può essere presentata formale istanza di rimborso per il recupero dell’imposta proporzionale versata per acconti e caparra in misura superiore all’imposta di registro dovuta per il contratto definitivo (è quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella risposta ad interpello n. 650 dell’1.10.2021).

CASO - ASTA GIUDIZIALE - RICHIESTA DELL’AGEVOLAZIONE

Le agevolazioni per l’acquisto della prima casa da parte di soggetti minori di 36 anni possono essere richieste anche nelle ipotesi in cui il trasferimento immobiliare avvenga con un provvedimento giudiziale (ris. 38/E del 28.5.2021 ).

È quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella risposta ad interpello del 4.10.2021 n. 653.

L’Ufficio ha inoltre ricordato che “le previste dichiarazioni sono rese dalla parte interessata, di regola, nelle more del giudizio, talché risultino nel provvedimento medesimo. (...), tuttavia, è possibile rendere tali dichiarazioni anche in un momento successivo, purché ciò avvenga prima della registrazione dell’atto”. Infine, l’Agenzia delle Entrate ha osservato che non assume rilievo il riferimento al momento della futura stipula del contratto di mutuo.

CASO - ATTI GIUDIZIALI DI TRASFERIMENTO IMMOBILIARE

Il regime fiscale agevolato (di cui art. 64 co. 7 DL 73/2021) si applica anche nell’ipotesi in cui, in presenza dei requisiti posti dalla legge, il trasferimento del diritto di proprietà avvenga a seguito di un procedimento giudiziale.

È quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella risposta ad interpello n. 808 del 13.12.2021.

L’Ufficio ha argomentato la propria posizione ricordando che con la circolare del 14 ottobre 2021, n. 12 (par. 2.2) è stato chiarito che le agevolazioni previste dal citato articolo 64 trovano applicazione anche nelle ipotesi in cui il diritto sull’immobile si acquisisce per effetto di un decreto di trasferimento emesso all’esito di un procedimento giudiziale.

Ciò, in coerenza con quanto già chiarito nella prassi in materia di agevolazione “prima casa” disciplinata dalla Nota II-bis, all’articolo 1 della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 26.4.86 n. 131, la cui applicazione può essere richiesta anche nelle ipotesi in cui il trasferimento immobiliare avviene tramite un provvedimento giudiziale (ris. 38/E del 28.5.2021).

Le dichiarazioni relative alla sussistenza dei requisiti per l’agevolazione devono essere rese dalla parte interessata, generalmente, nelle more del giudizio, affinché le stesse possano risultare nel provvedimento medesimo. Dette dichiarazioni potranno essere rese anche in un momento successivo, purché comunque ciò avvenga prima della registrazione dell’atto (ris. 38/E/2021 e circ. 38/E del 12.8.2005, par. 9).

► CONTRATTO DI LEASING ABITATIVO

È stata codificata una particolare tipologia di leasing (e cioè il leasing abitativo), dotandola di alcuni vantaggi fiscali al fine di offrire al mercato dell’edilizia un istituto giuridico in più per la commercializzazione delle abitazioni e ai potenziali acquirenti una soluzione ulteriore rispetto alla tradizionale forma di finanziamento utilizzata in questo ambito, vale a dire il mutuo ipotecario (L. 208/2015 - art. 1, co. 76 ss.). L’art. 1, co. 83 è intervenuto anche in tema di agevolazioni “prima casa” aggiungendo all’art. 1 TP1 un nuovo ed ultimo periodo, nonché, aggiungendo in calce a detto art. 1 la Nota II-sexies.

Le agevolazioni si applicano dal 1.1.2016 al 31.12.2020. Per una migliore intelligibilità, d’ora in avanti verrà usato il verbo indicativo, tempo presente.

1.Contratto di leasing

Il leasing è un contratto con il quale un soggetto (concedente) concede in locazione a un altro soggetto (utilizzatore) un bene che il concedente ha acquistato (o fatto costruire) su indicazione del concedente stesso, con facoltà di quest’ultimo (il cosiddetto “riscatto”) di divenire proprietario del bene stesso versando un prezzo prestabilito.

Per lungo tempo il contratto di locazione finanziaria (o leasing) è rimasto privo di una definizione normativa dal momento che esso era contraddistinto da “ati-picità”, trattandosi di un tipo contrattuale frutto dell’elaborazione delle imprese operanti nel settore e dei professionisti.

Tale figura giuridica è stata disciplinata in maniera organica dalla L. 4.8.2017 n. 124 “Legge annuale per il mercato e la concorrenza” (in vigore dal 29.8.2017), che ai co. 136-140 dell’art. 1:

• definisce la locazione finanziaria;

• definisce il grave inadempimento dell’utilizzatore;

• disciplina la risoluzione del contratto per grave inadempimento;

• disciplina e modalità di vendita del bene riveniente dalla risoluzione del contratto;

• definisce il coordinamento con le disposizioni fallimentari e quelle relative al leasing abitativo.

Il contratto di leasing presenta aspetti propri della locazione e aspetti propri della compravendita, tanto che le regole che si occupano di questo tipo contrattuale si rinvengono, oltre che nel ddl Concorrenza, anche nella disciplina in tema di:

• contratto di vendita con riserva di proprietà in capo al venditore;

• locazione con facoltà di acquisto da parte del conduttore.

L’utilizzo di siffatte discipline è peraltro preposto a verificare la legittimità delle clausole inserite nel contratto di leasing e ad integrarne quegli aspetti che il contratto di leasing non disciplini.

Occorre inoltre osservare che il contratto di leasing è trattato anche in norme speciali:

• la legge fallimentare (artt. 72-quater e 169-bis L. fall.), la quale si occupa dei rapporti pendenti nel fallimento e nel concordato preventivo;

• la legge di Stabilità per il 2016 che, come osservato, ha introdotto la figura giuridica del “leasing abitativo”.

2.Contratto di leasing abitativo nella Legge di Stabilità 2016

Una particolare tipologia di leasing (e cioè il leasing abitativo) è stata codificata, dotandola di alcuni vantaggi fiscali, al fine di offrire al mercato dell’edilizia uno strumento in più per la commercializzazione delle abitazioni e ai potenziali acquirenti una soluzione ulteriore rispetto alla tradizionale forma di finanziamento utilizzata in questo ambito, vale a dire il mutuo ipotecario (L. 208/2015, art. 1, co. 76 ss., Legge di stabilità 2016, in vigore dall’1.1.2016).

Senza la nuova normativa sul leasing abitativo, infatti, il ricorso a questa forma contrattuale (in teoria pur sempre possibile) avrebbe avuto svantaggi tali da impedirne, di fatto, l’utilizzo.

3.Contratto di locazione finanziaria

La definizione di “contratto di locazione finanziaria” è stata data dalla Legge di stabilità 2016 (L. 208/2015, art. 1, co. 76).

Detto contratto ha quali parti contrattuali:

• un soggetto concedente, il quale deve essere necessariamente una banca o altro intermediario finanziario iscritto nell’albo di cui all’art. 106 del testo unico bancario (DLgs. 1.9.93 n. 385 - TUB). Non è infatti ammesso che la qualità di concedente sia assunta da soggetti diversi da quelli predetti;

• il futuro utilizzatore (cioè il cliente del soggetto concedente), il quale, dovendo necessariamente destinare la casa ad “abitazione principale”, deve essere una persona fisica che non agisce nell’esercizio di un’attività di impresa.

Ebbene:

a) si tratta di un contratto con il quale il soggetto concedente si obbliga, verso il proprio cliente:

• ad acquistare o a far costruire un edificio abitativo, secondo le istruzioni dell’utilizzatore;

• a mettere detto edificio a disposizione dell’utilizzatore verso il pagamento di un canone correlato al prezzo di acquisto (o al costo di costruzione) e alla durata del periodo di godimento del bene in parola da parte dell’utilizzatore. Questa correlazione del canone al prezzo d’acquisto, che dunque consente di finanziare l’intero costo di acquisto, è un evidente vantaggio rispetto alla prassi di finanziare l’acquisto mediante un mutuo, il quale difficilmente è concesso per un ammontare pari all’intero valore del bene oggetto di acquisto;

b) detto edificio deve essere destinato dall’utilizzatore ad «abitazione principale».

A differenza della normativa fiscale, la quale prescrive che tale destinazione ad abitazione principale debba avvenire entro un anno dall’acquisto, nella norma civilistica non è dettato un termine perentorio; alla luce di ciò, qualora l’immobile non venga destinato ad abitazione principale dell’utilizzatore, il contratto di leasing è pur sempre valido, ma non si applica la disciplina civilistica contenuta nella L. 208/2015, bensì la normativa ordinariamente applicabile al “normale” contratto di leasing.

c) la stipula di questo contratto comporta che sull’utilizzatore gravano gli stessi rischi che sul medesimo graverebbero se egli fosse il diretto acquirente del bene; si pensi per esempio al rischio di perimento dell’edificio;

d) al termine del convenuto periodo di godimento da parte dell’utilizzatore, costui ha il diritto di acquistare la proprietà del bene utilizzato verso il pagamento di un prezzo stabilito nel contratto di leasing.

4.Facoltà in capo all’utilizzatore di acquistare la proprietà del bene

Dal momento che per l’utilizzatore l’acquisto della proprietà del bene rappresenta una facoltà e non un obbligo, non compete all’utilizzatore il diritto di “ripensamento” e cioè di recedere dal contratto entro 14 giorni dalla sua stipula (artt. 122, co. 3 e 125-ter, co. 1 ss., TUB).

Non sembra poi doversi escludere la possibilità di ricorrere al cosiddetto lease back abitativo, che si ha quando un soggetto - già titolare dell’abitazione - la venda alla società di leasing e quest’ultima la conceda in leasing allo stesso soggetto venditore.

5.Oggetto del contratto di leasing abitativo

Nulla è stato definito circa l’oggetto del contratto di leasing abitativo. Si tratta, infatti, di un dato scontato, quello per il quale l’oggetto del contratto debba essere un’abitazione (e non solo un fabbricato di fatto destinato ad abitazione, ma anche censito in Catasto come tale).

In assenza di restrizioni poste dal legislatore, si ritiene si possa trattare indifferentemente di:

• abitazioni nuove;

• abitazioni usate;

• abitazioni cedute da un’impresa costruttrice;

• abitazioni cedute da un’impresa non costruttrice;

• abitazioni cedute da un soggetto che non esercita attività d’impresa.

6.Pertinenze

Analoghe considerazioni valgono circa le pertinenze: ovviamente, il nuovo contratto di leasing abitativo può avere ad oggetto le pertinenze di un’abitazione, siccome il regime giuridico del bene principale “trascina” quello delle sue pertinenze (art. 818 c.c.), senza limiti di tipologia e di numero, dato che la legge sul leasing abitativo non dice nulla di limitativo sul punto.

Oggetto di leasing abitativo possono essere sia pertinenze acquistate unitamente al bene principale, sia pertinenze acquistate separatamente da esso.

7.Gravame dei rischi in capo all’utilizzatore

Ai sensi dell’

L’immobile oggetto del contratto di leasing abitativo è comprato (o fatto costruire) dalla banca (o dalla società di leasing) concedente «su scelta e secondo le indicazioni dell’utilizzatore» il quale «se ne assume tutti i rischi, anche di perimento» (art. 1, co. 76, L. 208/2015).

In altre parole, la norma in questione tende a riprodurre, nel caso di stipula di un contratto di leasing abitativo, la stessa situazione in cui l’utilizzatore si troverebbe se comprasse direttamente l’immobile.

8.Sottrazione all’azione revocatoria fallimentare

All’acquisto dell’immobile oggetto del contratto di leasing abitativo si applica l’art. 67, co. 3, lett. a), della legge fallimentare (RD 267/42), secondo cui non sono soggetti all’azione revocatoria fallimentare «i pagamenti di beni e servizi effettuati nell’esercizio dell’attività d’impresa nei termini d’uso» (art. 1, co. 77, L. 208/2015).

Sul punto non era chiaro se questa normativa:

• riguardasse i pagamenti dell’utilizzatore alla società concedente, per dire che, in caso di fallimento dell’utilizzatore, il curatore dell’utilizzatore fallito non potesse revocare i pagamenti fatti dall’utilizzatore fallito alla società concedente, come sancito per il leasing “ordinario” dall’art. 72-quater, co. 2, legge fallimentare; oppure

• fosse in effetti mirata ai pagamenti fatti dalla società concedente al venditore (o al costruttore) dell’abitazione indicata dall’utilizzatore, per dire che, in caso di fallimento della società concedente, il venditore non ne deve risentire (a condizione che i pagamenti effettuati dalla società concedente non abbiano caratteri di anomalia e, quindi, siano effettuati secondo ciò che normalmente si pratica sul mercato).

Il Notariato (Consiglio Nazionale del Notariato, Studio n. 38-2016/C, Il leasing immobiliare abitativo: prime osservazioni, approvato dall’Area Scientifica - Studi Pubblicistici il 22.1.2016) ha a tale proposito precisato che l’esclusione della revocatoria fallimentare deve intendersi riguardante i pagamenti effettuati dalla società di leasing al venditore.

9.Fallimento del venditore

La nuova norma non parla del fallimento del venditore.

Non dovrebbe però essere difficile giungere a ritenere applicabile, anche al caso del leasing abitativo, dato che si tratta di un contratto finalizzato a procurare all’utilizzatore il godimento di una casa che egli intende destinare ad “abitazione principale”, il disposto dell’art. 67, co. 3, lett. c), della legge fallimentare, secondo il quale sono sottratte alla revocatoria fallimentare le vendite, concluse a giusto prezzo, aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo, destinati a costituire l’abitazione principale dell’acquirente o di suoi parenti e affini entro il terzo grado.

10.Inadempimento dell’utilizzatore

L’art. 1, co. 78, L. 208/2015 si occupa dell’eventualità in cui l’utilizzatore non paghi in termini i canoni dovuti in relazione al contratto di leasing.

Occorre a tal fine notare che la legge nulla dice sul tema dell’entità dell’inadempimento occorrente per legittimare l’azione di risoluzione, il che porta a ritenere plausibile la clausola contrattuale secondo cui la società concedente possa pretendere la risoluzione anche con il mancato pagamento di una sola rata di canone.

Ebbene, se il contratto si risolve per inadempimento dell’utilizzatore:

• la banca (o la società di leasing) concedente ha diritto alla restituzione del bene concesso in godimento all’utilizzatore;

• la legge non sancisce in capo alla società concedente alcun obbligo di vendita o di assegnazione in godimento ad altri del bene di cui si è reimpossessata (né, tanto meno, la legge impone il rispetto di alcuna tempistica per effettuare vendite o assegnazioni in godimento a terzi del bene oggetto di ripossessamento da parte della società concedente);

• nel caso in cui decida di procedere alla vendita (o all’assegnazione in godimento ad altri) del bene di cui si è reimpossessata, la società concedente è obbligata ad agire a “valori di mercato” (per il che si renderà opportuna la redazione di una perizia indipendente), nonché, è obbligata al rispetto di «criteri di trasparenza e pubblicità nei confronti dell’utilizzatore» (e quindi, ad esempio, a pubblicare idonei annunci pubblicitari oppure a bandire aste “private”); si tratta, in sostanza, di una previsione non dissimile da quella dettata per il caso del decesso del soggetto che ha contratto un prestito vitalizio ipotecario (di cui all’art. 11-quaterdecies, co. 12-quater, DL 203/2005, convertito in L. 248/2005);

• nel caso in cui effettui la vendita (o l’assegnazione in godimento ad altri) del bene di cui si è reimpossessata, la società concedente è obbligata a corrispondere il ricavato all’utilizzatore, detraendo però (sulla falsariga di quanto disposto per il leasing “ordinario” dall’art. 72-quater, legge fallimentare):

  • la somma dei canoni scaduti e non pagati fino alla data della risoluzione;

  • la somma dei canoni che devono ancora scadere, debitamente attualizzati (alla data in cui questo calcolo viene effettuato);

  • il prezzo pattuito per l’esercizio dell’opzione finale di acquisto.

Per ottenere il rilascio dell’immobile la società concedente può agire con il procedimento per convalida di sfratto (art. 1, co. 81, L. 208/2015).

È stato introduce pertanto, per la società concedente, un trattamento più favorevole di quello ritenuto applicabile al contratto di leasing “ordinario”, vale a dire la disciplina recata dall’art. 1526 c.c. in materia di contratto di vendita con riserva di proprietà (la quale, per analogia, si applica al contratto di leasing: Cass. 8.1.2010 n. 73), secondo cui, in caso di risoluzione del contratto, l’acquirente (utilizzatore) ha il diritto di vedersi restituite tutte le rate versate, residuando al venditore (soggetto concedente) il diritto di ottenere un equo compenso per il concesso utilizzo del bene (oltre al risarcimento del danno).

11.Inadempimento del fornitore

Al contratto di leasing abitativo si rende applicabile l’art. 125-quinquies, co. 3, del testo unico bancario, per il quale, il consumatore, dopo aver invano costituito in mora il fornitore (e cioè il venditore o il costruttore dell’abitazione) può chiedere alla banca (o alla società di leasing) concedente di procedere alla risoluzione del contratto con detto fornitore. Tale richiesta provoca il sorgere:

• del diritto dell’utilizzatore a sospendere il pagamento dei canoni;

• del diritto dell’utilizzatore a risolvere (senza penalità e oneri) il contratto di leasing, il che obbliga la società concedente a rimborsare all’utilizzatore le rate già pagate.

Spetta infine alla società concedente agire verso il fornitore per la restituzione del prezzo che la società concedente abbia già versato al fornitore stesso.

12.Sospensione del pagamento dei canoni di leasing

L’utilizzatore ha il diritto (che appare essere inderogabile) di domandare la sospensione del pagamento dei corrispettivi periodici in caso di (art. 1, co. 79, L. 208/2015, similmente a quanto disposto in materia di sospensione del pagamento delle rate di mutuo, ai sensi dell’art. 2, co. 476 ss., L. 244/2007):

• cessazione del suo rapporto di lavoro subordinato (fatta eccezione per le ipotesi di risoluzione consensuale, di risoluzione per limiti di età con diritto a pensione di vecchiaia o di anzianità, di licenziamento per giusta causa o per giustificato motivo soggettivo, di dimissioni del lavoratore non per giusta causa);

• cessazione dei suoi rapporti di agenzia, di rappresentanza commerciale e di altri rapporti di collaborazione che si concretino in una prestazione di opera continuativa e coordinata, prevalentemente personale, anche se non a carattere subordinato (fatta eccezione per le ipotesi di risoluzione consensuale, di recesso datoriale per giusta causa, di recesso del lavoratore non per giusta causa).

Il diritto alla sospensione del pagamento dei canoni:

• non compete all’utilizzatore in casi diversi da quelli precedentemente elencati;

• può essere esercitato per una sola volta nel corso del rapporto contrattuale e per un periodo massimo complessivo non superiore a 12 mesi;

• è esercitabile senza che all’utilizzatore sia addebitabile alcuna commissione o spesa di istruttoria e senza che gli possano essere richieste garanzie aggiuntive.

In caso di sospensione del pagamento dei canoni, la durata del contratto di leasing è aumentata di un periodo pari a quello di durata della sospensione.

Al termine del periodo di sospensione, il pagamento dei canoni periodici riprende secondo gli importi e con la periodicità originariamente previsti dal contratto di leasing, salvo diverso patto eventualmente intervenuto fra le parti per la rinegoziazione delle condizioni del contratto medesimo.

13.Detrazioni dall’IRPEF per giovani utilizzatori

È concesso (per i periodi d’imposta dal 2016 al 2020) il beneficio di talune detrazioni dall’IRPEF per il caso in cui il contratto di leasing abbia a oggetto immobili «da adibire ad abitazione principale entro un anno dalla consegna» (art. 1, co. 82, L. 208/2015). Più precisamente:

• all’utilizzatore che, all’atto della stipula del contratto di locazione finanziaria:

  • sia di età inferiore ai 35 anni,

  • abbia un reddito complessivo non superiore a 55.000 euro, e

  • non sia titolare di diritti di proprietà su immobili a destinazione abitativa,

  compete una detrazione dall’IRPEF lorda pari al 19%:

  • dell’importo dei canoni e dei relativi oneri accessori (la predetta percentuale può essere applicata a un importo non superiore a 8.000,00); e

  • sul costo di acquisto a fronte dell’esercizio dell’opzione finale (la predetta percentuale può essere applicata a un importo non superiore a 20.000,00 euro);

• all’utilizzatore che, all’atto della stipula del contratto di locazione finanziaria:

  • sia di età inferiore ai 35 anni,

  • abbia un reddito complessivo pari o superiore a 55.000,00 euro; e

  • non sia titolare di diritti di proprietà su immobili a destinazione abitativa,

  compete una detrazione dall’IRPEF lorda pari al 19%:

  • dell’importo dei canoni e dei relativi oneri accessori (la predetta percentuale può essere applicata a un importo non superiore a 4.000,00 euro); e

  • sul costo di acquisto a fronte dell’esercizio dell’opzione finale (la predetta percentuale può essere applicata a un importo non superiore a 10.000,00 euro).

Per le predette detrazioni si applica, al caso del leasing abitativo, la medesima normativa dettata dall’articolo 15, co. 1, lett. b), TUIR, con riferimento alle detrazioni spettanti con riguardo al pagamento di interessi passivi derivanti da finanziamenti contratti per l’acquisto dell’abitazione principale.

Al riguardo, è opportuno rimarcare la vantaggiosità (rispetto alla detrazione inerente gli interessi passivi derivanti da un contratto di finanziamento stipulato per finanziare l’acquisto dell’abitazione principale) della detrazione spettante nel caso del leasing abitativo in quanto, nel caso della detrazione degli interessi passivi derivanti da un contratto di mutuo, la percentuale di detrazione del 19% si applica all’importo massimo di euro 4.000,00.

14.Imposta di registro sui canoni di locazione finanziaria

Il contratto di leasing (abitativo o non abitativo) è sempre soggetto a registrazione solo in caso d’uso (Nota all’art. 1 TP2, allegata al TUR; circ. 12/E, 8.4.2016, § 9.2).

Qualora il contratto di leasing fosse registrato, dovrebbe, in ogni caso, scontare l’imposta proporzionale di registro (con l’aliquota del 2% da applicare alla somma dei canoni periodici, nel caso degli immobili abitativi: art. 40, co. 1-bis, TUR; art. 5 TP1 allegata al TUR).

15.Contratto di leasing non registrato enunciato in un atto di compravendita

In merito alla registrazione del contratto di leasing enunciato in un atto di compravendita, l’Agenzia delle Entrate (circ. 12/E, 8.4.2016, § 9.2) ha precisato quanto segue: gli «atti aventi ad oggetto i contratti di locazione finanziaria immobiliare, se non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata, sono soggetti a registrazione solo in caso d’uso» (Nota I all’art. 1, TP2 allegata al TUR).

Tuttavia, qualora in un «contratto di compravendita nel quale interviene anche l’utilizzatore del contratto di leasing si faccia riferimento al precedente contratto di leasing stipulato e non registrato, detta enunciazione comporta l’applicazione dell’imposta di registro anche per la disposizione enunciata». Per «l’enunciazione del contratto di locazione finanziaria l’imposta di registro è dovuta nella misura fissa in applicazione del primo periodo del comma 1 dell’art. 40 del TUR secondo cui “per gli atti relativi a cessione di beni e prestazioni di servizi soggetti all’imposta sul valore aggiunto, l’imposta si applica in misura fissa.”».

L’Ufficio ha argomentato la propria posizione richiamando il contenuto dell’art. 22 TUR secondo cui «“se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere tra le stesse parti intervenute nell’atto che contiene la enunciazione, l’imposta si applica anche alle disposizioni enunciate. Se l’atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso è dovuta anche la pena pecuniaria di cui all’art. 69.” [come] precisato dalla Corte di Cassazione, con sentenza 14 marzo 2007 n. 5946, [per la quale] la disposizione dell’art. 22 del TUR si riferisce anche all’enunciazione di atti soggetti a registrazione solo in caso d’uso. La Suprema Corte ha, infatti, chiarito che “…se il legislatore ha specificato, nella parte finale del comma 1, che se l’atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso è dovuta anche la pena pecuniaria di cui all’art. 69” è evidente che ha inteso includere anche gli atti soggetti a registrazione in caso d’uso… “tra quelli per i quali trova applicazione l’art. 22 del TUR.”».

16.Agevolazione “prima casa” nel leasing abitativo

All’acquisto della società concedente (effettuato tra l’1.1.2016 e il 31.12.2020) si applica l’agevolazione “prima casa” se ricorrono i requisiti oggettivi e soggettivi (in capo all’utilizzatore) in base ai quali l’agevolazione “prima casa” sarebbe concessa se l’utilizzatore stesso ne fosse il diretto acquirente (art. 1, co. 83, L. 208/2015).

È stato chiarito, infatti, che «le condizioni per applicare le agevolazioni “prima casa” all’atto di trasferimento dell’immobile devono ricorrere in capo all’utilizzatore e che tale soggetto sarà tenuto ad effettuare le dichiarazioni relative al possesso dei requisiti previsti dalla Nota II-bis. (circ. Agenzia delle Entrate 12/E, 8.4.2016, § 9.2).

Tali dichiarazioni potranno essere rese dall’utilizzatore sia nell’atto di acquisto dell’immobile da parte della società di leasing, intervenendo volontariamente all’atto, sia nel contratto di locazione finanziaria dell’immobile.

In tale ultima ipotesi, tuttavia, è necessario, ai fini dell’applicazione delle agevolazioni “prima casa” che il contratto di locazione finanziaria venga prodotto per la registrazione unitamente all’atto di trasferimento dell’immobile».

Il tenore letterale dell’art. 1, co. 83, L. 208/2015 sopraindicato è riferito a qualsiasi contratto di leasing che abbia a oggetto case di abitazione (diverse da quelle iscritte in Catasto nelle categorie A/1, A/8 e A/9) e quindi prescinde dal fatto che si tratti di contratti di leasing stipulati ai sensi della L. 208/2015 (e, in particolare, prescinde dal fatto che si tratti del leasing di un edificio che deve essere destinato dall’utilizzatore a propria «abitazione principale»).

L’agevolazione “prima casa” per i contratti di leasing consiste nell’applicazione dell’aliquota dell’imposta di registro pari all’1,5%, con un minimo di euro 1.000,00 (in luogo dell’aliquota del 2% ordinariamente applicabile ai contratti per i quali si applica l’agevolazione “prima casa”) qualora il contratto di acquisto non sia imponibile a IVA (si applicano inoltre, in tal caso, euro 100,00 complessivi per imposte fisse ipotecaria (euro 50) e catastale (euro 50,00), mentre vi è esenzione da imposta di bollo e tasse ipotecarie).

Nel caso, invece, di contratto di acquisto imponibile a IVA, l’aliquota IVA applicabile nel caso di agevolazione “prima casa” resta ferma alla ordinaria aliquota del 4% e non vi è previsione di un importo minimo dell’imposta dovuta (si applicano inoltre euro 920,00 complessivi per imposte fisse di registro (200,00), ipotecaria (200,00) e catastale (200,00), imposta di bollo (230) e tasse ipotecarie (55 + 35)).

Quanto alle formalità da compiersi per l’ottenimento dell’agevolazione “prima casa” (e cioè alle dichiarazioni che la legge richiede quale presupposto per la concessione del beneficio fiscale: ad esempio, la dichiarazione che l’utilizzatore non è proprietario di altra abitazione acquistata con l’agevolazione “prima casa”), la nuova norma prescrive che l’utilizzatore renda tali dichiarazioni nel contratto di leasing e che la società concedente ne faccia menzione nel contratto di acquisto dell’immobile (al quale l’utilizzatore dunque potrebbe anche non partecipare; anche se - come noto - è prassi delle società di leasing pretendere la presenza dell’utilizzatore in sede di rogito d’acquisto).

CREDITO D’IMPOSTA

Con riferimento alla disciplina del credito d’imposta (art. 7, L. 448/2007) pare preferibile ritenere che essa possa essere applicata al contratto di leasing abitativo tenuto conto che:

• il contratto di leasing è una mera forma di finanziamento dell’acquisto da parte dell’utilizzatore;

• dovendosi considerare l’acquisto della società di leasing come se fosse un acquisto che si imprime direttamente in capo all’utilizzatore.

Ne consegue che se l’acquisto effettuato “tramite” una società dileasing consiste in un “riacquisto” infrannuale, l’utilizzatore matura il predetto credito d’imposta.

INAPPLICABILITÀ DELLA REGOLA DEL PREZZO-VALORE

Per quando concerne la determinazione della base imponibile sulla quale determinare le imposte, è stato chiarito che non operi la disciplina del c.d. “prezzo-valore” (di cui all’art. 1, co. 497, L. 266/2005) all’acquisto (soggetto a imposta di registro) effettuato dalla società concedente (società di leasing) “per conto” dell’utilizzatore, cosicché, le imposte devono essere calcolate considerando il prezzo di scambio (Guida Assilea, Il leasing immobiliare abitativo).

NOTA II-SEXIES ALL’ART. 1 DELLA TARIFFA, PARTE PRIMA, ALLEGATA AL TUR

L’art. 1, co. 83, della L. 28.12.2015 n. 208 (legge di Stabilità 2016) ha introdotto la Nota II-sexies in calce all’art. 1 TP1, allegata al TUR (il cui testo è trascritto all’inizio del presente capitolo), nella quale sono delineate le condizioni affinché, nell’ambito del contratto di leasing abitativo, l’utilizzatore possa usufruire delle agevolazioni prima casa (e beneficiare così dell’aliquota agevolata dell’1,5% determinata sul prezzo di scambio).